Valeurs   fondamentales

Comme n’importe quel autre type de processus de mise à niveau, la planification d’un projet de CPA ne commence pas par l’achat de logiciels. Ce sont les valeurs fondamentales qui sont au cœur de toute planification de projets. Le défi consiste à les cerner. L’exemple suivant, qui traite des valeurs que Bank of America considère comme fondamentales pour la CPA, éclaire le processus.

par Alan Vercio et Lee Champion

Le taux d’échec de la comptabilité par activités (CPA) est élevé. Si de nombreux facteurs contribuent à cette situation, aucun n’est plus évident que la tendance des entreprises à acheter des logiciels dès le lancement du projet.

On dirait que lorsqu’une personne achète un logiciel, elle acquiert deux licences, dont l’une concerne le logiciel. La seconde dit : « Il vous est maintenant interdit de penser. Ce logiciel fait tout à votre place. Il a réponse à tout. Il vous suffit de remplir les espaces vides. Ce logiciel est si facile d’emploi qu’il pense à tout pour vous. »

Lors d’une récente réunion trimestrielle sur les systèmes de gestion des coûts organisée par CAM-I (pour en savoir plus, visitez le site www.cam-i.org), le groupe d’intérêt sur les cadres de conception de la gestion des coûts par activités a déclaré que « l’acquisition de logiciels ne doit pas servir de prélude à la conception d’un modèle ».

Nous savons pourquoi les projets de CPA échouent. C’est bien de notre faute si nous laissons un obstacle connu mettre notre projet en péril. L’encadré figurant sur cette page énumère dix raisons pour lesquelles un projet d’amélioration de la mesure des coûts avorte. La plupart ont été largement consignées et publiées.

Pourquoi des valeurs fondamentales?

Lou Gerstner, ex-chef de la direction d’IBM, parle dans son livre intitulé «  J’ai fait danser un éléphant » de l’importance des valeurs fondamentales dans le succès de n’importe quel projet :

Je pense que toutes les entreprises performantes sont dirigées sur la base d’un ensemble de principes et non par des processus. Les décisions doivent être prises par des dirigeants qui comprennent les facteurs clés de la réussite de l’entreprise et qui appliquent judicieusement ces principes au gré des circonstances, sans jamais oublier l’environnement dans lequel ils s’ins-crivent.

Les exigences (procédés) applicables à un système de mesure des coûts sont propres au contexte de l’entreprise. Les valeurs fondamentales, elles, transcendent ces exigences spécifiques. Elles servent de guide pour la conception de solutions particulières. Si la conception du système de mesure n’obéit pas à des valeurs fondamentales, la conception et le développement subséquents ne seront sans doute pas optimisés.

La société McDonald’s, par exemple, est née des valeurs fondamentales définies par son fondateur Ray Kroc — engagement envers la qualité, le service et la propreté (QSP). Comme le souligne John Love dans l’ouvrage McDonald’s Behind the Arches, « c’est d’ailleurs à Ray Kroc que l’on doit le fameux QSP [...] qui allait distinguer McDonald’s de ses concurrents ».

Valeurs fondamentales

À Bank of America, dix valeurs fondamentales guident la mesure des coûts. Aucun achat de logiciel ne serait fondé si l’on ne tenait pas d’abord compte de ces valeurs.

1. La rentabilité de la clientèle est le plus important indicateur lié aux coûts dans la société.

Les projets sont guidés par cet objectif. Le deuxième plus important objectif, le soutien de la productivité, arrive loin derrière.

Il est très facile de s’enliser dans la recherche de possibilités d’amélioration de la productivité. Cependant, les entreprises disposent d’autres programmes dont la mission principale est la productivité, comme la gestion de la qualité totale et Six Sigma.

Nous avons aussi constaté qu’il est beaucoup plus facile de faire accepter une analyse des activités à une unité d’exploitation quand une des premières pages de notre présentation indique que notre objectif n’est pas de mesurer la productivité, mais de comprendre comment le client utilise les services particuliers de l’unité.

En créant des données causales sur les coûts liés à la rentabilité de la clientèle, les équipes responsables de la qualité et de la productivité disposeront également de renseignements utiles sur les processus et les activités.

Pourquoi s’intéresser à la rentabilité de la clientèle? Pourquoi ne pas s’en tenir à la qualité et à la productivité? C’est Henry Ford qui l’a exprimé le mieux : « Rien, dans la qualité d’un produit, ou d’un service, ne peut pallier l’erreur économique que représente la vente à perte. Le profit est essentiel à la vie d’une entreprise ».

2. Le coût se base sur des faits; il ne dépend ni des prix, ni du profit, ni des incitatifs comportementaux.

Une représentation économique de l’exploitation ne se fonde pas sur la détermination du coût que l’on veut engager ou du produit que l’on veut rendre rentable, mais sur la réalité de l’exploitation. Bien qu’une méthode pertinente de mesure des coûts ne soit pas dictée par des incitatifs comportementaux, lorsqu’elle produit de meilleures données sur les coûts, les changements de comportement se manifesteront dans les différentes décisions relatives aux clients, produits, processus, activités et fournisseurs.

Par exemple, l’équipe de direction d’une usine, avec l’étroite collaboration de l’équipe des finances, avait commencé à augmenter le coût d’un processus dont elle ne voulait pas dans son usine. Par suite de cette hausse artificielle, les gestionnaires de la rentabilité ont perdu leurs clients. Un an plus tard, ce processus a été transféré dans une autre usine. Celle-ci a déterminé le coût approprié et les gestionnaires de la rentabilité ont tenté de reconquérir leurs anciens clients. Morale de l’histoire : il est risqué de confier les décisions commerciales au personnel de l’exploitation ou des finances, ou à quiconque n’est pas responsable du résultat net de l’entreprise.

Il existe plusieurs façons d’influer sur les comportements sans bouleverser les fondements économiques de l’entreprise. Des incitatifs peuvent être de nature financière et d’autres, non. Il n’y a pas de raison de modifier artificiellement le coût des activités liées à un produit ou à un client.

3. Une mesure des coûts pertinente est un miroir de l’exploitation.

Environ 90 % des données sont des données opérationnelles. C’est le service de l’exploitation qui doit en assumer la propriété et les utiliser. La responsabilité de leur création et leur propriété ne doivent pas revenir à une équipe de CPA. Lorsque l’équipe de CPA assume la propriété des données opérationnelles, le service de l’exploitation hési-tera à les utiliser ou à avaliser les données sur les coûts qui en résulteront.

Si l’on ne dispose pas de données opérationnelles pertinentes, ce secteur de l’entreprise se heurte à un problème bien plus important que la mesure des coûts. La variabilité sera extrêmement élevée. La planification et les communications entre les autres secteurs de l’entreprise seront, au mieux, limitées. L’équipe de CPA doit travailler avec les responsables de l’exploitation pour produire ces données. Cela ralentira le projet de CPA, mais il n’existe pas de véritable solution de rechange.

4. Coût et qualité ne doivent jamais être envisagés indépendamment l’un de l’autre.

Dans What is Total Quality Control, The Japanese Way, Kaoru Ishikawa écrit : « Le contrôle des coûts et le contrôle de la qualité sont les deux côtés d’une même médaille. Un contrôle efficace des coûts exige un contrôle efficace de la qualité ».

La qualité représente la voix du client et peut s’étendre du délai d’intervention au devis technique de la consommation d’énergie. Le coût représente les ressources mobilisées par l’organisation pour offrir cette qualité au client.

5. La seule raison de mesurer les coûts est d’améliorer une décision.

Pas n’importe quelle décision, toutefois; une décision ciblée. Par conséquent, les décisions ciblées doivent être analysées, et les données non pertinentes sur les coûts requises pour la planification, l’exécution et le contrôle doivent être triées et gardées hors de la portée du décideur.

Comme le dit Peter Drucker, les dirigeants maîtrisent maintenant l’outil informatique, mais encore trop peu maîtrisent l’information, même s’ils savent comment se procurer des données, ils ne savent pas forcément comment les utiliser :

Peu de dirigeants savent demander : “De quelles informations ai-je besoin pour faire mon travail? Quand en ai-je besoin? Sous quelle forme? Auprès de qui devrais-je les obtenir?” Encore plus rares sont ceux qui demandent : “Quelles nouvelles tâches puis-je entreprendre à présent que je dispose de toutes ces données? Quelles anciennes tâches devrais-je abandonner? Quelles tâches devrais-je exécuter différemment?” Enfin, dans la pratique, personne ne demande : “De quelles informations suis-je redevable? Envers qui? À quel moment? Sous quelle forme?”

Il peut sembler irrespectueux de dire qu’un dirigeant n’est pas habilité à accéder à telles ou telles données, mais le fait de communiquer aux dirigeants des données dont ils n’ont pas besoin pour prendre leurs décisions comporte trois dangers. Premièrement, les données dont ils ont réellement besoin seront cachées et risquent d’être perdues. Deuxièmement, les délais nécessaires pour trier les données et trouver celles dont ils ont besoin seront excessifs. Troisièmement, ils pourraient être tentés de s’ingérer dans les affaires d’autres dirigeants, car ils verront leurs données.

Cette valeur fondamentale peut sembler très difficile à faire respecter, mais elle ne devrait pas l’être. Il existe plusieurs décisions importantes sur lesquelles le projet de CPA devrait mettre l’accent, notamment les décisions relatives aux clients, aux produits, aux processus de bout en bout, aux activités, aux ressources et aux fournisseurs. Ces décisions peuvent être subdivisées en trois catégories : acquisition, modification et suppression.

6. Il n’y aura qu’une seule méthode de comptabilisation des coûts.

Les sociétés reconnues n’ont pas trente-six façons de faire la même chose. Les différences amènent la variabilité. La variabilité fait baisser la qualité et grimper les coûts.

Il existe deux sources de variabilité : les indicateurs et les processus. La réduction de la variabilité doit avant tout être axée sur les indicateurs, de façon que le responsable du processus puisse obtenir une mesure pertinente de la variabilité du processus.

Dans le modèle Six Sigma, le niveau ciblé de la mesure des coûts dans toute l’organisation ne doit pas être inférieur à « reproductible ». Dans le modèle d’évolution des capacités (Capability Maturity Model, ou CMM) du Software Engineering Institute (SEI), on parle de niveau « défini ». À ce niveau de discipline, une gouvernance est nécessaire à l’échelle de l’entreprise pour garantir que tous les participants suivent la même politique et les mêmes normes, processus et procédures. Il en résultera des synergies dans les outils et la formation, ce qui améliorera ensuite la compréhension et l’utilisation. Cela réduira au minimum la confusion et l’insatisfaction au sein de la direction, ainsi que les délais d’adaptation nécessaires aux associés qui sont mutés d’une unité d’exploitation à une autre.

7. La mesure des coûts est un processus.

Ce processus et les sous-processus qui en résultent doivent être gérés avec une discipline rigoureuse. Cela commence par la gestion de projet, qui se déroule selon les lignes directrices du Project Management Institute, et se poursuit avec la gestion de processus.

« Dans le passé, l’homme était l’atout maître; dans le futur, le système sera cet atout », écrivait Frederick Taylor en 1911 après avoir démontré que l’amélioration de la productivité commençait par la compréhension, la définition, la mesure et la gestion contrôlée des processus. Les gains de productivité ainsi réalisés furent impressionnants, dans certains cas de l’ordre de 300 %. L’ouvrier devenait l’esclave du processus, ce qui a valu à Taylor son lot de critiques. Cependant, il n’existe aucun autre moyen d’éliminer la variabilité du processus et d’offrir au client une expérience reproductible. Imaginez ce qui arriverait si chaque gérant de restaurant décidait du menu chez McDonald’s, si chaque ouvrier était responsable de la recette dans le processus de production des croustilles Pringles, si chaque directeur financier déterminait ses propres normes comptables, ou si le comptable de coûts de revient de chaque unité d’exploitation définissait sa propre méthode de mesure des coûts.

La discipline dictée par le modèle d’évolution des capacités (CMM) du SEI est très proche des théories novatrices mises de l’avant par Taylor à la fin du XIXe siècle. Les résultats sur le plan de la productivité sont semblables. La principale différence est que les travaux de Taylor s’appliquaient aux travailleurs manuels. Le CMM vise les travailleurs du savoir.

8. La principale valeur ajoutée produite par une mesure pertinente des coûts se manifeste dans les processus décisionnels en amont.

Ces processus décisionnels comprennent la sélection des clients, la conception des produits, la conception des processus, la sélection des outils, la sélection des ressources et la sélection des fournisseurs.

En règle générale, 80 % des revenus gagnés et des coûts engagés durant le cycle de vie sont déterminés par ces décisions initiales. La plupart des gains de productivité créés par la maintenance productive totale (TPM), la méthode Six Sigma, la gestion de la qualité totale et les processus de gestion des fournisseurs annulent des décisions qui ont été prises aux premières étapes du processus.

Pour faire ressortir la valeur de ces décisions, il faut une représentation économique historique de l’exploitation au niveau des processus et des activités; il faut aussi pouvoir accéder à ces données durant les processus décisionnels en amont et effectuer des analyses par simulation pour refléter les différences liées à la nouveauté.

9. La définition du produit sera la définition complète, vue à travers les yeux du client.

« Tout le monde sait ce qu’est un produit : ce qu’on achète au magasin, les services d’un médecin, ou l’avis d’un conseiller. Il est intéressant de constater que le moyen masque souvent le produit. Quand on va à l’épicerie, on achète non seulement des aliments (le produit), mais aussi l’environnement de détail, la présentation des aliments, la propreté du magasin et la facilité du stationnement (le moyen). Un produit est la somme de ce que le client achète », écrit William Davidow dans son livre intitulé Marketing High Technology. Il explique également que l’optimisation de l’expérience d’achat pour un client sert à définir le produit « global ».

Nous ne pouvons peut-être pas appliquer un coût d’image de marque pertinent à un client, mais nous pouvons mesurer le coût requis pour offrir des délais plus courts à un passager de première classe. Nous pouvons mesurer le coût d’utilisation, par client, d’un canal de vente au détail ou d’un canal électronique. Nous pouvons mesurer le coût supplémentaire lié au traitement d’une demande de prêt faite par un client à risque élevé. Ces services différenciés que nous offrons à notre clientèle sont inclus dans la définition du produit. L’incidence sur le processus, les activités, la capacité et les ressources est prise en compte dans la mesure des coûts.

10. Nous proposerons une solution hors pair, définie par nos clients internes, nos concurrents et les sociétés non concurrentes.

Les gestionnaires de la clientèle et les gestionnaires de produit ont un avantage sur les services partagés internes comme les services de mesure de coûts. Ils savent rapidement si leur produit est concurrentiel par rapport aux produits concurrents et aux produits de substitution. Comme nous exerçons un rôle de soutien et disposons d’un marché captif, nous sommes à l’abri des forces du libre marché. Nous devons les créer.

La création d’une solution concurrentielle dans un environnement de services partagés oblige à regarder à l’extérieur de son entreprise. Il faut donc lire, apprendre et enseigner. Le programme CMS de CAM-I est une excellente tribune pour en apprendre davantage sur la mesure des coûts et y contribuer.

L’achat d’un logiciel n’est pas le point de départ de la CPA ou de quelque autre processus de mesure des coûts. Un logiciel ne peut définir ni les exigences du client, ni celles du produit, ni un ensemble d’exigences motivées à l’égard de la mesure des coûts. Un logiciel n’est rien de plus qu’un outil.

Un processus de mesure des coûts qui ne repose pas solidement sur des valeurs fondamentales ne sera jamais entièrement cohérent. En établissant d’entrée de jeu des valeurs fondamentales, on est forcé de réfléchir à ce qui est pertinent et à ce qui ne l’est pas. Ce faisant, on trace, de façon réfléchie, un chemin qui ne peut être mis en péril par les caractéristiques propres à certaines unités d’exploitation, les informations non pertinentes, le dédoublement des tâches ou les produits finaux qui ne répondent pas aux exigences du décideur.

Comme Ashok Vadgama, président de CAM-I, l’a fait remarquer lors d’une récente réunion sur les systèmes de gestion des coûts organisée par CAM-I, « l’outil ne fait pas l’ouvrier ».

Alan Vercio, CPA, MBA, PMP-2000 (alan.vercio@bankofamerica.com) travaille pour Bank of America, où il dirige l’équipe responsable du service des coûts stratégiques. Il collabore au programme des systèmes de gestion des coûts de CAM-I depuis 1988 et il a été membre du comité de recherche et du comité des relations avec les universités de l’IMA. Lee Champion (lee.a.champion@bankofamerica.com) travaille pour Bank of America, où il est gestionnaire au sein de l’équipe responsable du service des coûts stratégiques. Ses récents travaux portent sur la conception des processus opérationnels et la mesure des coûts intégrées à la rentabilité pour la clientèle.

Valeurs fondamentales — Tableau 1

Raisons pour lesquelles un projet de CPA échoue :

1. Importance excessive accordée aux logiciels dès le début du projet.

2. Manque de discipline dans la gestion du projet telle que la définit le Project Management Institute.

3. Formation et transfert de connaissances insuffisants.

4. Absence d’intégration dans le système de mesure officiel.

5. Manque de discipline dans les processus opérationnels et de données pertinentes.

6. Déséquilibre entre les responsabilités confiées aux gestionnaires de l’exploitation, de la rentabilité et des finances.

7. Projet hâté, projet gâté.

8. Importance excessive accordée aux coûts liés aux unités par rapport aux coûts des activités non reliées aux unités (coûts liés aux produits, aux clients, à la capacité inutilisée et à l’administration).

9. Incapacité de rallier les intéressés à la méthodologie avant que les utilisateurs ne voient les chiffres.

10. Absence de valeurs fondamentales établies.

Le rétroviseur n’est pas un luxe!

Combien de fois avez-vous entendu dire que la comptabilité analytique revenait à conduire une voiture en regardant dans le rétroviseur? Supposons que vous entrepreniez un voyage en voiture ou en avion sans disposer de données historiques — sans savoir combien de litres d’essence le réservoir de votre voiture peut contenir, combien de litres vous avez pris ou combien de litres votre voiture consomme aux 100 kilomètres. Supposons que vous ne sachiez pas quand vous êtes parti, jusqu’où vous êtes allé ou combien de temps vous avez voyagé. Les gens qui font cette analogie feraient-ils affaire avec une compagnie aérienne qui ne possède pas de bons rétroviseurs ou qui ne sait pas s’en servir?

Le passé est quelque chose que nous connaissons et utilisons afin d’obtenir des données pertinentes pour la majorité des analyses de rentabilisation. L’étude et l’utilisation du passé n’empêchent pas un gestionnaire de prendre des risques, d’induire des changements dans le comportement de ses clients, ou d’exploiter ou de créer des possibilités misant sur l’évolution technologique. Ou encore, dans le cas de la compagnie aérienne, de se préparer et de s’entraîner à éviter des risques qui ne se sont encore jamais manifestés.